Cuando una persona física inicia una actividad comercial como comerciante minorista en Canarias y prevé realizar entregas de bienes fuera del archipiélago, puede surgir una duda fiscal importante: ¿puede aplicar la regla de la prorrata para deducir el IGIC soportado?
La respuesta no es inmediata, pero ha quedado definitivamente aclarada por la normativa vigente y la doctrina tributaria.
Alta en el IAE como comerciante minorista
El caso comienza con un empresario individual que se da de alta en un epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) correspondiente al comercio al por menor. Según el artículo 50.Tres de la Ley 4/2012, de medidas administrativas y fiscales de Canarias, esta inscripción implica que, al menos durante el primer año, se le presume la condición de comerciante minorista.
¿Qué implica ser comerciante minorista?
Ser comerciante minorista tiene efectos directos en la tributación del IGIC:
- Todas las entregas de bienes están exentas del IGIC por aplicación del artículo 50.Uno.27º de la Ley 4/2012.
- Esta exención es limitada, lo que significa que no da derecho a deducir el IGIC soportado en las adquisiciones o importaciones.
- Además, queda excluido del régimen especial del pequeño empresario o profesional.
¿Qué ocurre con las exportaciones?
El empresario plantea una situación concreta: parte de las ventas se destinarán a Península o al extranjero, lo que puede considerarse exportación. En estos casos, el artículo 11 de la Ley 20/1991 establece una exención plena, es decir, sí permitiría deducir el IGIC soportado en las adquisiciones.
Esto llevó a pensar que podía aplicarse la regla de la prorrata del artículo 35 de la Ley 20/1991, ya que se estarían realizando operaciones exentas limitadas (ventas en Canarias) junto a operaciones exentas plenas (exportaciones).
¿Es aplicable la regla de la prorrata en este caso?
La respuesta es no, y así lo confirma la doctrina tributaria más reciente, junto con la reforma introducida por la Ley 31/2022, de Presupuestos Generales del Estado para 2023.
Desde el 1 de enero de 2023, la Ley 20/1991, en su artículo 11.8, excluye expresamente de la exención plena a las entregas exentas por aplicación del régimen de comerciantes minoristas (art. 50.Uno, 90 y 110 de la Ley 4/2012). Por tanto:
- No es aplicable la exención del artículo 11 de la Ley 20/1991 a comerciantes minoristas.
- Las entregas fuera de Canarias, aunque tengan apariencia de exportación, no se consideran exentas plenas si se hacen en el marco de una actividad minorista.
- En consecuencia, no se puede aplicar la regla de la prorrata porque todas las operaciones del sector minorista quedan calificadas como exentas limitadas.
¿Por qué prevalece la exención minorista?
La clave está en el principio de especialidad jurídica: cuando dos normas pueden aplicarse a un mismo caso, se prioriza la más específica. En este caso, la exención del comerciante minorista (Ley 4/2012) es más concreta que la general de exportaciones (Ley 20/1991).
Por tanto, la exención minorista prevalece y, al no permitir deducción, impide la aplicación de la prorrata.
Conclusión
Un empresario individual dado de alta en un epígrafe de comercio al por menor, aunque realice entregas fuera de Canarias, no puede aplicar la regla de la prorrata del IGIC ni deducir las cuotas soportadas. Esto se debe a que:
- Se le presume comerciante minorista.
- Sus operaciones se consideran exentas limitadas, incluso las que tengan apariencia de exportación.
- La ley excluye expresamente la aplicación de la exención plena a estas operaciones.
Este criterio ya es firme y debe ser tenido en cuenta a la hora de planificar fiscalmente cualquier operación de comercio exterior desde Canarias bajo el régimen de comercio minorista.